Бухгалтерский учет резервов на отпуска
Пунктом 8 ПБУ 8/2010 предусмотрено, что оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. Таким образом, в бухучете резерв на оплату отпусков учитывается на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» на открытом к счету 96 субсчете «Резерв на оплату отпусков».
Начисляется резерв по кредиту счета 96, в зависимости от его характера величина резерва относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.
Бухгалтерские проводки:
Дебет 20 (08.3, 23, 25, 26, 29, 44…) Кредит 96, субсчет «Резерв на оплату отпусков», — произведены отчисления в резерв на предстоящую оплату отпусков.
Использование начисленных сумм резерва (начисление отпускных при предоставлении отпуска сотруднику, компенсации за неиспользованный отпуск) отражается записью по дебету счета 96 в корреспонденции со счетами 69 и 70.
Бухгалтерские проводки:
Дебет 96 Кредит 70 — на выплачиваемые в связи с уходом в отпуск суммы среднего заработка, а также компенсации за неиспользованный отпуск;
Дебет 96 Кредит 69 — на соответствующие суммы страховых взносов.
Если организация не создает резерв предстоящих расходов на оплату отпусков для целей налогообложения прибыли (ст. 324.1 НК РФ) или методика расчета и начисления резерва в бухгалтерском учете отличается от методики, принятой в налоговом учете, то применяются положения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». В момент начисления суммы обязательства (проводка Дт 08.3, 23, 25, 26, 29, 44 и др. Кт 96) необходимо отразить отложенный налоговый актив (ОНА), который определяется путем умножения величины бухгалтерских отчислений в резерв на ставку налога на прибыль (20%). При предоставлении отпуска работнику или начислении компенсации за неиспользованный отпуск указанные расходы будут признаваться в налоговом учете, а в бухучете должны списываться за счет резерва. Соответственно, в этот момент признанный ранее ОНА будет погашаться в части, приходящейся на признанные в налоговом учете расходы.
Бухгалтерские проводки:
Дебет 09 Кредит 68 — отражен ОНА в момент начисления суммы обязательств на оплату отпусков;
Дебет 69 Кредит 09 — отражено погашение ОНА при предоставлении отпуска или начислении компенсации за неиспользованный отпуск.
Если в бухучете суммы резерва не хватает для оплаты отпусков, отпускные нужно списывать сразу на счета учета затрат.
Конкретной методики определения величины оценочного обязательства и порядка его признания (однократно, ежемесячно, ежеквартально и т. п.) в ПБУ 8/2010 не прописано. Отсутствует пока такой механизм и в других действующих нормативных актах по бухгалтерскому учету.
В разд. III ПБУ 8/2010 изложен лишь следующий общий порядок: оценочное обязательство признается в бухучете по состоянию на отчетную дату в сумме, необходимой, чтобы рассчитаться с кредиторами или перевести обязательство на другое лицо (п. 15 ПБУ 8/2010).
Иными словами, в соответствии с п. 15 ПБУ 8/2010 по состоянию на каждую отчетную дату организация должна отразить в бухгалтерской отчетности резерв в той сумме, которая позволит ей полностью рассчитаться с работниками по причитающимся им отпускным. Поэтому величина резерва на отчетную дату должна представлять собой сумму, которую работники предприятия вправе истребовать при уходе в отпуск либо в связи с увольнением.
Следовательно, вопрос создания резерва на оплату отпусков требует раскрытия в учетной политике для целей бухгалтерского учета следующей обязательной информации:
— даты начисления резерва;
— методики расчета отчислений в резерв.
Дата начисления резерва
Начисление резерва на оплату отпусков может производиться ежемесячно на последнее число месяца или ежеквартально перед составлением отчетности.
Подлежащие предоставлению и оплате работодателем дни отпуска накапливаются постепенно за время фактической работы сотрудника. Поэтому, по мнению автора, при выборе даты начисления резерва логично признавать резерв по накапливаемым отпускам для максимальной достоверности данных ежемесячно, по мере возникновения у сотрудников права на дни отпуска. Такой вывод можно сделать исходя из п. 15 ПБУ 8/2010. В нем сказано, что оценочное обязательство нужно признавать в наиболее достоверной денежной оценке расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству.
Методика расчета отчислений в резерв
Задача бухгалтера — отразить в учете наиболее достоверную оценку предстоящих расходов организации (п. 15 ПБУ 8/2010). Так как в настоящее время единственной утвержденной или общепризнанной методики расчета сумм отчислений в резерв не существует, то организация сама выбирает такую методику расчета и утверждает ее в учетной политике для целей бухгалтерского учета. При выборе методики следует учитывать тот факт, что величина резерва должна покрывать не только непосредственно суммы отпускных выплат работникам, но и соответствующие им суммы страховых взносов, уплачиваемых на основании Федеральных законов:
— от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования»;
— от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».
Возможны следующие варианты определения конкретного размера отчислений в резерв.
Первый вариант.
Организация может использовать для расчета сведения о фактически начисленном за месяц (квартал) фонде оплаты труда организации.
Формула расчета:
(ФОТ + страховые взносы) за месяц / 28 x 2,33 дн.
Второй вариант.
Резерв рассчитывается по каждому сотруднику отдельно.
Формула расчета:
ОР = СЗ x Д,
где ОР — отчисления в резерв, руб.; СЗ — среднедневной заработок, руб.; Д — количество дней отпуска, «заработанных» работником за отчетный период.
Общая сумма отчислений в резерв определяется исходя из полученных по каждому работнику сумм, увеличенных на страховые взносы.
Основной недостаток этого варианта — его трудоемкость. Главное преимущество — высокая точность определения величины «отпускного» оценочного обязательства.
Пример 1. Условие.
ООО «Альфа» создает в бухгалтерском учете резерв на оплату отпусков в соответствии с требованиями ПБУ 8/2010. В налоговом учете резерв не создается. Все сотрудники «Альфа» отгуляли положенные им в предыдущем отчетном периоде дни отпуска.
В действующей учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО «Альфа» прописан следующий порядок расчета резерва на оплату отпусков:
1. Оценочное обязательство в виде резерва на оплату отпусков определяется на конец каждого месяца исходя из ФОТ организации за месяц и начисления страховых взносов и взносов на страхование от несчастных случаев.
2. Зарплата новых работников и выплаты уволившимся в месяце работников исключаются из расчета суммы отчислений в резерв.
3. За каждый месяц работы (в т. ч. если в течение этого месяца работник был на больничном и т. д.) сотрудник накапливает 2,33 дня ежегодного оплачиваемого отпуска.
4. При расчете величины ежемесячных отчислений в резерв нужно исходить из того, что ФОТ с учетом страховых взносов за месяц равен сумме отпускных с учетом страховых взносов за год.
5. При расчете размера отчислений используется формула:
Сумма отчисления в резерв = (ФОТ + страховые взносы за месяц) : 28 x 2,33.
Данные для расчета.
Предположим, начисленная заработная плата сотрудникам за январь составила 1 300 000 руб., за февраль — 1 000 500 руб., за март — 1 520 000 руб.
В 2012 г. начисляются страховые взносы в размере:
— 22% — в ПФР;
— 2,9% — в ФСС;
— 5,1% — в ФФОМС.
Отчисления на страховые взносы от несчастных случаев в производстве в размере 0,2%.
Фактические расходы на оплату отпусков составили:
— в январе 2012 г. — 85 000 руб. (отпускные), 25 517 руб. (страховые взносы + травматизм);
— в феврале 2012 г. — в отпуск никто не уходил;
— в марте 2012 г. — 105 000 руб. (отпускные), 31 521 руб. (страховые взносы + травматизм).
Решение.
Образец расчета отчислений в резерв на оплату отпусков, используемый в ООО «Альфа», представлен в следующей таблице.
| Период | ФОТ (руб.) | Страховые взносы + травматизм (руб.) | Сумма отчислений в резерв ((гр. 2 + гр. 2) x 2,33 : 28) |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Январь | 1 300 000 | 390 260 | 140 653,78 |
| Февраль | 1 000 500 | 300 350,10 | 108 249,32 |
| Март | 1 520 000 | 456 304 | 164 456,73 |
| Итого за I квартал | 3 820 500 | 1 146 914,10 | 413 359,83 |
Так как организация не создает резерв предстоящих расходов на оплату отпусков для целей налогообложения прибыли, то в момент начисления суммы резерва отражается отложенный налоговый актив (ОНА), который определяется путем умножения суммы начисленного резерва на ставку налога на прибыль (20%). При предоставлении отпуска сотрудникам в момент признания расходов на отпуск в налоговом учете ранее начисленный ОНА будет погашаться в части, приходящейся на признанные в налоговом учете расходы.
Бухгалтерские проводки
| Дата | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, руб. | Первичный документ | |
| Дебет | Кредит | ||||
| Январь | |||||
| 20 января 2012 г. | За счет средств резерва начислены отпускные за январь | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 85 000 | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (Т-60) |
| 20 января 2012 г. | За счет средств резерва начислены страховые взносы | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 25 517 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 января 2012 г. | Начислена заработная плата за январь | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 1 300 000 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 31 января 2012 г. | Начислены страховые взносы | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 390 260 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 января 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков за январь | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 140 653,78 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 января 2012 г. | Начислено ОНА (140 653,78 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 28 130,76 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 31 января 2012 г. | Погашено ОНА ((85 000 + 25 517) x 20%) | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 09 «Отложенные налоговые активы» | 22 103,40 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Февраль | |||||
| 29 февраля 2012 г. | Начислена заработная плата работникам за февраль | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 1 000 500 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 29 февраля 2012 г. | Начислены страховые взносы | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 300 350,10 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 29 февраля 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков за февраль | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 108 249,32 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 29 февраля 2012 г. | Начислен ОНА (108 249,32 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 21 649,86 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Март | |||||
| 14 марта 2012 г. | За счет средств резерва начислены отпускные за март | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 105 000 | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (Т-60) |
| 14 марта 2012 г. | За счет средств резерва начислены страховые взносы | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 31 521 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 31 марта 2012 г. | Начислена заработная плата за март | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 1 520 000 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 31 марта 2012 г. | Начислены страховые взносы | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 456 304 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 31 марта 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков за март | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 164 456,73 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 марта 2012 г. | Начислен ОНА (164 456,73 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 32 981,36 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 31 марта 2012 г. | Погашен ОНА (105 000 + 31 521 x 20%) | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 09 «Отложенные налоговые активы» | 27 304 | Бухгалтерская справка-расчет |
При втором варианте формирования резерва среднедневной заработок исчисляется по правилам, установленным Постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2007 г. N 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы» (далее по тексту — Положение N 922). Независимо от режима работы средний заработок определяется исходя из фактически начисленной зарплаты и отработанного времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, для которого определяется средняя зарплата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число, в феврале соответственно по 28-е (29-е) число включительно. Касается это и оплаты отпусков.
В случае если расчетный период отработан полностью:
— сумма выплат за расчетный период / (29,4 x 12).
В случае если расчетный период отработан не полностью:
— сумма выплат за расчетный период / кол-во календарных дней в периоде.
Количество календарных дней в периоде рассчитывается как 29,4 за каждый полностью отработанный месяц и кол-во отработанных календарных дней в месяце x 29,4 / кол-во календарных дней в месяце за каждый не полностью отработанный месяц.
Если работник проработал в организации меньше 12 месяцев, то для расчета резерва берется зарплата, начисленная за период работы.
Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, начисляемые за отработанные дни в соответствии с действующей в организации системой оплаты труда. К таким видам оплаты относятся:
— зарплата, начисленная работнику по тарифным ставкам, окладам (должностным окладам) за отработанное время;
— зарплата, начисленная работнику по сдельным расценкам;
— зарплата, начисленная в процентах от выручки или комиссионное вознаграждение;
— зарплата, выданная в неденежной форме;
— зарплата, окончательно рассчитанная по завершении предшествующего событию календарного года, обусловленная системой оплаты труда, независимо от времени начисления;
— надбавки и доплаты к тарифным ставкам, окладам за профессиональное мастерство, классность, выслугу лет (стаж работы), знание иностранного языка, совмещение профессий (должностей), увеличение объема выполняемых работ, руководство бригадой и другое;
— выплаты, связанные с условиями труда, в том числе обусловленные районным регулированием оплаты труда (в виде коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате);
— повышенная оплата труда на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, за работу в ночное время, оплата работы в выходные и нерабочие праздничные дни, оплата сверхурочной работы;
— начисленные в редакциях СМИ и организациях искусства гонорары работников, состоящих в списочном составе этих редакций, и (или) оплата их труда;
— премии и вознаграждения, предусмотренные системой оплаты труда;
— другие виды выплат по зарплате, применяемые у коммерсанта.
При расчете среднего дневного заработка из расчетного периода исключаются время и начисленные за это время суммы, перечисленные в п. 5 Положения N 922. К этим периодам относятся:
— время, когда за работником сохраняется средний заработок в соответствии с законодательством (за исключением перерывов для кормления ребенка, предусмотренных трудовым законодательством), в частности служебные командировки (ст. 167 ТК РФ), ежегодный отпуск (ст. 114 ТК РФ), направление на медосмотр (ст. 185 ТК РФ);
— период выплаты пособия по временной нетрудоспособности или пособия по беременности и родам;
— простой по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;
— забастовка, в которой работник не участвовал, но в связи с ней не мог выполнять свои обязанности;
— оплачиваемые дополнительные выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;
— периоды освобождения от работы с полным или частичным сохранением зарплаты или без оплаты: отпуск по семейным обстоятельствам, другим уважительным причинам по письменному заявлению работника (ст. 128 ТК РФ); отпуск учащимся без сохранения заработной платы (ст. ст. 173, 174 ТК РФ) и прочие;
— другие случаи освобождения от работы с полным или частичным сохранением зарплаты или без оплаты в соответствии с законодательством.
При ежемесячном начислении резерва показатель «количество дней» будет равен 2,33 (28 календарных дней отпуска / 12 мес.). Соответственно, если предприятие выберет поквартальный способ формирования резерва, этот показатель составит 6,99 (2,33 дн. x 3 мес. или 28 календ. дн. отпуска / 12 мес. x 3 мес.).
За каждый полностью отработанный месяц в общем случае работник зарабатывает 2,33 дня (28 дн. / 12 мес.) отпуска. Если месяц отработан не полностью, то остаток, составляющий менее половины месяца, исключается из подсчета, а остаток более 15 дней округляется до полного месяца (п. 35 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утв. НКТ СССР 30 апреля 1930 г. N 169; Письмо Роструда от 26 июля 2006 г. N 1133-6).
Если продолжительность отпусков работников предприятия различается (превышает 28 календарных дней), то показатель «количество дней» рассчитывается путем деления количества дней ежегодного отпуска на 12 месяцев (при ежемесячном начислении оценочного обязательства) или на 4 (если отчисления в резерв делают ежеквартально).
Ежегодный основной оплачиваемый отпуск продолжительностью более 28 календарных дней (удлиненный основной отпуск) предоставляется:
— инвалидам (30 дней);
— работникам образовательных учреждений (42 дня и 56 дней в зависимости от статуса образовательного учреждения);
— работникам в возрасте до 18 лет (31 день);
— гражданским и муниципальным служащим (30 дней);
— спасателям (в зависимости от стажа работы — 30, 40 дней);
— сотрудникам судов и прокуратуры (от 30 до 48 дней);
— докторам и кандидатам наук (48 и 36 дней);
— работникам, занятым в сфере производства химического оружия (49, 56 дней в зависимости от места нахождения предприятия);
— некоторым другим категориям сотрудников.
Кроме того, при расчете оценочного обязательства следует учитывать заработанные дни дополнительных отпусков.
Ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска предоставляются работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда или имеющим особый характер работы, при ненормированном рабочем дне, работе в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в других случаях, предусмотренных настоящим Кодексом и иными федеральными законами. Рассмотрим порядок предоставления некоторых видов дополнительных отпусков.
К работам с вредными или опасными условиями труда согласно ст. 117 ТК РФ относятся:
— работы, связанные с неустранимым неблагоприятным воздействием на здоровье человека вредных физических, химических, биологических и иных факторов;
— подземные горные работы и открытые горные работы в разрезах и карьерах;
— работы в зонах радиоактивного заражения.
Ненормированный рабочий день — это особый режим работы, в соответствии с которым сотрудники могут по распоряжению работодателя при необходимости эпизодически привлекаться к выполнению своих трудовых функций за пределами установленной для них продолжительности рабочего времени (ст. 101 ТК РФ). При этом перечень должностей работников с ненормированным графиком должен быть прописан в коллективном договоре, соглашении или локальном нормативном акте организации.
Сотрудникам с ненормированным рабочим днем должен предоставляться ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск. В соответствии со ст. 119 ТК РФ продолжительность такого отдыха не может составлять менее трех календарных дней.
Пример 2. Условие.
Торгово-закупочная компания ООО «Презент» формирует резерв предстоящих расходов на оплату отпусков. В налоговом учете резерв не создается. Предположим, что все сотрудники «Презент» отгуляли в предыдущем году положенные им дни отпуска, по состоянию на 1 января 2012 г. накопленных дней отпуска нет.
В действующей учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО «Презент» прописан следующий порядок расчета резерва на оплату отпусков:
1. Создавать резерв на оплату отпусков исходя из количества неотгулянных дней оплачиваемого отпуска, заработанного работником на конец каждого месяца. Общая сумма отчислений в резерв определяется на конец месяца исходя из полученных по каждому работнику сумм, увеличенных на страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев.
2. Зарплата новых работников и выплаты уволившимся в месяце работников увеличивают суммы отчислений в резерв.
3. За каждый месяц работы сотрудник накапливает 2,33 (28 календарных дней отпуска / 12 мес.) ежегодного оплачиваемого отпуска.
4. Сумма резерва по каждому работнику рассчитывается нарастающим итогом на конец каждого месяца по формуле:
Резерв на оплату отпуска на конец месяца = Среднедневная зарплата работника + Среднедневная зарплата работника x (Тариф страховых взносов + взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний) x Количество дней отпуска, на которые работник имеет право на конец отчетного месяца.
Для примера рассчитаем резерв на оплату отпусков за несколько месяцев, например с января по апрель 2012 г., нескольким сотрудникам ООО «Презент».
Данные для расчета.
Главный бухгалтер Иванова Е. В. — оклад 30 000 руб., кладовщик Петров Г. В. — оклад 15 000 руб., менеджер по продажам Еремеева А. Н. — оклад 20 000 руб.
Допустим:
— Иванова Е. В. работает в организации с 1 января 2012 г., январь, февраль и март отработаны полностью, с 1 по 7 апреля 2012 г. она ушла в отпуск;
— Петров Г. В. принят на работу 15 марта 2012 г.;
— Еремеева А. Н. работает с 1 февраля 2011 г., 16 марта 2012 г. уволилась по собственному желанию. В 2011 г. с 1 по 28 декабря она брала очередной оплачиваемый отпуск, с 1 по 5 апреля 2011 г. находилась на больничном.
Тариф страховых взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний в 2012 г. составил 30,2%.
Решение.
1 этап. Рассчитаем средний дневной заработок выше перечисленных сотрудников для расчета резерва по оплате отпусков. Среднедневной заработок исчисляется по правилам, установленным Постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2007 г. N 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы».
Дата начисления резерва на последний день месяца, поэтому месяц начисления резерва включается в расчетный период. Например, резерв за март начисляется 31 марта 2011 г., т. е. март включается в расчетный период.
Так как выше перечисленные сотрудники не полностью отработали расчетный период, то расчет среднего дневного заработка у них будет производиться по следующей формуле:
СЗ дн. = ЗП : (29,4 x ПМ + КД),
где СЗ дн. — средний дневной заработок; ЗП — фактически начисленная заработная плата за расчетный период; ПМ — количество полных (отработанных) календарных месяцев; КД — количество календарных дней в неполных календарных месяцах.
Главный бухгалтер Иванова.
Так как Иванова работает с 1 января 2012 г., то расчетными периодами у нее будут:
На 31 января 2012 г. расчетный период — январь 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней.
Расчетный период составляет 1 месяц, он отработан полностью.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 1 мес. = 29,4.
Средний дневной заработок будет равен:
30 000 руб. / 29,4 дн. = 1020,41 руб.
На 29 февраля 2012 г. расчетный период: январь — февраль 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней.
Расчетный период составляет 2 месяца, они отработаны полностью.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 2 = 58,8.
Средний дневной заработок будет равен:
(30 000 руб. x 2 мес.) / 58,8 дн. = 1020,41 руб.
На 31 марта 2012 г. расчетный период: январь — март 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней.
Расчетный период составляет 3 месяца, они отработаны полностью.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 3 мес. = 88,2.
Средний дневной заработок будет равен:
(30 000 руб. x 3 мес.) / 88,2 дн. = 1020,41 руб.
На 30 апреля 2012 г. расчетный период: январь — апрель 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней.
Расчетный период составляет 4 месяца, из них 3 месяца отработаны полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Апрель 2012 г. — 29,4 : 30 x (30 — 7) = 22,5,
где 29,4 — среднее число дней в месяце, 30 календарных дней в апреле, 23 календарных дня отработаны в апреле 2012 г.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 3 мес. + 22,5 = 110,7.
Оплата за не полностью отработанные месяцы.
Производится по следующей формуле:
ЗП мес. = ОК : ПД x КД,
где ЗП мес. — начисленная заработная плата за фактически отработанные дни; ОК — оклад работника; ПД — количество рабочих дней в месяце согласно производственному календарю; КД — количество фактически отработанных дней в месяце.
Апрель 2011 г. — 22 857,14 руб. (30 000 руб. : 21 дн x 16 дн.),
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 114 000 руб. (30 000 руб. x 3 мес. + 22 857,14 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
114 000 руб. / 110,7 = 1019,48 руб.
Кладовщик Петров.
Петров был принят на работу 15 марта, с 15 по 31 марта он отработал 17 календарных дней. Таким образом, на 31 марта Петров имеет право на 2,33 дня отпуска. Расчетными периодами у него будут:
На 31 марта 2012 г. расчетный период — март 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней.
Расчетный период составляет 1 месяц, он отработан не полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Март 2011 г. — 29,4 : 31 x (31 — 15) = 15,17,
где 29,4 — среднее число дней в месяце, 31 календарный день в марте, 16 календарных дней отработаны в марте 2011 г.
Всего календарных дней в расчетном периоде 15,17.
Оплата за не полностью отработанные месяцы.
Производится по следующей формуле:
ЗП мес. = ОК : ПД x КД,
где ЗП мес. — начисленная заработная плата за фактически отработанные дни; ОК — оклад работника; ПД — количество рабочих дней в месяце согласно производственному календарю; КД — количество фактически отработанных дней в месяце.
Март 2012 г. — 8863,64 руб. (15 000 руб. : 22 дн. x 13 дн.).
Средний дневной заработок будет равен:
8863,64 руб. / 15,17 дн. = 584,28 руб.
На 30 апреля 2012 г. расчетный период: март — апрель 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней.
Расчетный период составляет 2 месяца, из них 1 месяц отработан полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Март 2012 г. — 29,4 : 31 x (31 — 15) = 15,17.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 1 мес. + 15,15 = 44,57.
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 23 863,64 руб. (15 000 руб. x 1 мес. + 8863,64 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
23 863,64 руб. / 44,57 = 535,41 руб.
Менеджер по продажам Еремеева.
Так как Еремеева работает с 1 февраля 2011 г., то расчетными периодами у нее будут:
На 31 января 2012 г. расчетный период: февраль 2011 г. — январь 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней.
В расчетном периоде 10 месяцев отработаны полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Апрель 2011 г. — 29,4 : 30 x (30 — 5) = 24,5,
где 29,4 — среднее число дней в месяце, 30 календарных дней в апреле, 25 календарных дней отработаны в апреле 2010 г.
Декабрь 2011 г. — 29,4 : 31 x (31 — 28) = 2,85,
где 29,4 — среднее число дней в месяце, 31 календарный день в ноябре, 3 календарных дня отработаны в декабре 2011 г.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 10 мес. + 24,5 + 2,85 = 321,4.
Оплата за не полностью отработанные месяцы.
Производится по следующей формуле:
ЗП мес. = ОК : ПД x КД,
где ЗП мес. — начисленная заработная плата за фактически отработанные дни; ОК — оклад работника; ПД — количество рабочих дней в месяце согласно производственному календарю; КД — количество фактически отработанных дней в месяце.
Апрель 2011 г. — 17 272,72 руб. (20 000 руб. : 22 дн. x 19 дн.),
Декабрь 2011 г. — 2608,70 руб. (20 000 руб. : 23 дн. x 3 дн.).
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 219 881,42 руб. (20 000 руб. x 10 мес. + 17 272,72 руб. + 2608,70 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
219 881,42 руб. / 321,40 = 684,14 руб.
На 29 февраля 2012 г. расчетный период: март 2011 г. — февраль 2012 г. расчет среднедневного заработка будет производиться аналогично порядку, представленному выше. Среднедневной заработок за этот период так же составит 684,14 руб.
Еремеева 16 марта 2012 г. уволилась, с 1 по 16 марта она отработала 16 календарных дней. Поэтому на 31 марта ей начислен резерв.
На 31 марта 2012 г. расчетный период: апрель 2011 г. — март 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней.
В расчетном периоде 9 месяцев отработаны полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Апрель 2011 г. — 29,4 : 30 x (30 — 5) = 24,5,
Декабрь 2011 г. — 29,4 : 31 x (31 — 28) = 2,85,
Март 2012 г. — 29,4 : 31 x (31 — 15) = 15,17.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 9 мес. + 24,5 + 2,85 + 15,17 = 307,12.
Оплата за не полностью отработанные месяцы.
Апрель 2011 г. — 17 272,72 руб. (20 000 руб. : 22 дн. x 19 дн.),
Декабрь 2011 г. — 2608,70 руб. (20 000 руб. : 23 дн. x 3 дн.),
Март 2012 г. — 10 000 руб. (20 000 руб. : 22 дн. x 11 дн.).
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 209 881,42 руб. (20 000 руб. x 9 мес. + 17 272,72 руб. + 2608,70 руб. + 10 000 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
209 881,42 руб. / 321,40 = 653,02 руб.
2 этап. Прочие расчеты (отпускные, командировочные, заработная плата в не полностью отработанном месяце).
Главный бухгалтер Иванова.
Сумма отпускных по каждому сотруднику рассчитывается как произведение среднедневного заработка (рассчитанного в соответствии со ст. 139 ТК РФ) и количества дней предоставляемого отпуска.
Очередной отпуск с 1 по 7 апреля 2012 г., расчетный период для исчисления среднего заработка при расчете отпускных (январь — март 2012 г.)
Средний дневной заработок в расчетном периоде составил 1020,41 руб.
Отпускные за 7 календарных дней будут начислены в сумме 7142,87 руб. (1020,41 руб. x 7 дн.).
На отпускные в размере 7142,87 руб. начислены страховые взносы в сумме 2157,14 руб. (7142,87 руб. x 30,2%).
Отпускные и страховые взносы будут выплачены за счет резерва. В дальнейшем отчисления в резерв под уже отгулянные отпуска не делаются.
Заработная плата за отработанные в апреле 2012 г. 16 дней составит 22 857,14 руб. (30 000 / 21 дн. x 16 дн.).
Менеджер по продажам Еремеева.
Компенсация за неиспользованный отпуск Еремеевой при увольнении 16 марта 2012 г.
Компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении равна произведению среднедневной зарплаты работника на количество дней отпуска, не использованных за время работы в организации.
Для определения количества не использованных работником дней отпуска, подлежащих компенсации при увольнении, требуется следующая информация:
— общий стаж работы Еремеевой в организации (количество лет, месяцев и календарных дней);
— наличие периодов, исключаемых из стажа, дающего право на отпуск, и их продолжительность в календарных днях;
— количество календарных дней отпуска, полагающихся ей за время работы в организации;
— количество календарных дней отпуска, использованных Еремеевой на момент увольнения.
Первый рабочий год Еремеевой закончился 2 февраля 2012 г. За это время работнице положено 28 дней отпуска.
Со 2 февраля 2012 г. по 16 марта 2012 г. длился второй рабочий год, включающий 1 полный месяц и один неполный (со 2 марта 2012 г. по 16 марта 2012 г.). Причем последний приравнивается к полному рабочему месяцу, так как включает в себя более 15 календарных дней. Таким образом, Еремеева за второй год работы в организации заработала отпуск за 2 полных месяца, то есть имела право на 5 дней оплачиваемого отпуска (2,33 дня x 2 мес. = 4,66 дня).
Общее количество дней отпуска, заработанных Еремеевой, составило 33 дн. (28 дн. + 5); из них 28 дней она отгуляла в 2010 г. Следовательно, при увольнении ей положена компенсация за 5 дней (33 — 28).
Чтобы рассчитать размер компенсации за неиспользованный отпуск, необходимо количество дней, подлежащих компенсации, умножить на средний дневной заработок работника.
Еремеева увольняется 16 марта 2012 г., поэтому расчетный период для исчисления среднего заработка по выплате компенсации за неиспользованный отпуск (март 2011 г. — февраль 2012 г.)
Средний дневной заработок в расчетном периоде составил 684,14 руб.
Компенсация за 5 дней будет начислена в сумме 3420,70 руб. (684,14 руб. x 5 дн.).
Страховые выплаты на компенсацию при увольнении не начисляются.
3 этап. Рассчитаем сумму отчислений в резерв на оплату отпусков Ивановой, Петрову и Еремеевой.
При ежемесячном начислении резерва показатель «количество дней» будет равен 2,33 (28 календарных дней отпуска / 12 мес.).
Методика расчета отчислений в резерв на оплату отпусков, принятая в ООО «Презент» за 2012 г., и его расход на выплату отпускных, компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении представлены в следующей таблице.
| Сотрудники | Дни | Средний дневной заработок (руб.) | Страховые взносы (руб.) | Расчет отчислений в резерв (руб.) | Сумма резерва (руб.) |
| На 31 января — отчисления в резерв | |||||
| Иванова Е. В. | 2,33 | 1020,41 | 308,16 | (1020,41 + 308,16) x 2,33 | 3095,57 |
| Еремеева А. Н. | 2,33 | 684,14 | 206,61 | (684,14 + 206,61) x 2,33 | 2075,44 |
| Итого сумма отчислений в резерв | 5171,01 | ||||
| На 29 февраля — отчисления в резерв | |||||
| Иванова Е. В. | 4,66 (2,33 + 2,33) | 1020,41 | 308,16 | (1020,41 + 308,16) x 4,66 — 3095,57 | 3095,57 |
| Еремеева А. Н. | 4,66 (2,33 + 2,33) | 684,14 | 206,61 | (684,14 + 206,61) x 4,66 — 2075,44 | 2075,44 |
| Итого сумма отчислений в резерв | 5171,01 | ||||
| На 16 марта — начисление компенсации за неиспользованный отпуск | |||||
| Еремеева А. Н. | 5 | 684,14 | 3420,70 | ||
| На 31 марта — отчисления в резерв | |||||
| Иванова Е. В. | 6,99 (2,33 + 4,66) | 1020,41 | 308,16 | (1020,41 + 308,16) x 6,99 — 3095,57 — 3095,57 | 3095,57 |
| Петров Г. В. | 2,33 | 584,28 | 176,45 | (584,28 + 176,45) x 2,33 | 1772,50 |
| Еремеева А. Н. — разница между начисленной компенсацией и суммой накопленного резерва | 2075,44 x 2 мес. — 3420 | 730,88 | |||
| Еремеева А. Н. | 2,23 | 653,02 | 206,61 | (653,02 + 206,61) x 2,33 | 2002,94 |
| Итого израсходованная сумма резерва | 3420,70 | ||||
| Итого сумма отчислений в резерв | 6871,01 | ||||
| На 1 апреля — начисление отпускных | |||||
| Иванова Е. В. | 7 | 1020,41 | 308,16 | 9300 | |
| На 30 апреля | |||||
| Иванова Е. В. — разница между начисленным отпускным и суммой накопленного резерва | 3095,57 x 3 мес. — 9300 | -13,29 | |||
| Иванова Е. В. | 2,33 | 1019,48 | 307,88 | (1019,48 + 307,88) x 2,33 | 3092,75 |
| Петров Г. В. | 4,66 (2,33 + 2,33) | 535,41 | 161,69 | (535,41 + 161,69) x 4,66 — 1772,50 | 1476 |
| Итого израсходованная сумма резерва | 9300 | ||||
| Итого сумма отчислений в резерв | 4568,75 |
Данные о состоянии резерва на предстоящую оплату отпусков на конец каждого месяца с января по апрель 2012 г. по каждому сотруднику представлены в следующей таблице.
| Месяц | Начисления в резерв | Расход резерва | Остаток резерва на конец месяца с нарастающим итогом | |||
| Сумма, руб. | Дни, кол-во | Сумма, руб. | Дни, кол-во | Сумма, руб. | Дни, кол-во | |
| Иванова Е. В. | ||||||
| Январь | 3095,57 | 2,33 | — | — | 3095,57 | 2,33 |
| Февраль | 3095,57 | 2,33 | — | — | 6191,14 | 4,66 |
| Март | 3095,57 | 2,33 | — | — | 9286,71 | 6,99 |
| Апрель | 3092,75 | 2,33 | 9286,71 | 7 | 3092,75 | 2,33 |
| Петров Г. В. | ||||||
| Январь | — | — | — | — | — | — |
| Февраль | — | — | — | — | — | — |
| Март | 1772,50 | 2,33 | — | — | 1772,50 | 2,33 |
| Апрель | 1476 | 2,33 | — | — | 3248,50 | 4,66 |
| Еремеева А. Н. | ||||||
| Январь | 2075,44 | 2,33 | — | — | 2075,44 | 2,33 |
| Февраль | 2075,44 | 2,33 | — | — | 4150,88 | 4,66 |
| Март | 2002,94 | 2,33 | 3420,70 | 5 | 2733,12 | 2,33 |
| Апрель | — | — | — | — | — | — |
При любом варианте учета может получиться так, что средств начисленного резерва в каком-либо месяце окажется недостаточно для покрытия расходов (отпускных выплат и начисленных на них страховых взносов). В этом случае бухгалтер остаток отпускных выплат и начисленных на них взносов, не покрытых резервом, сразу отнесет на счета затрат (п. 21 ПБУ 8/2010).
4 этап. Перечисленные выше расчеты отражаем в бухгалтерском учете.
Бухгалтерские проводки
| Дата | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, руб. | Первичный документ | |
| Дебет | Кредит | ||||
| Январь | |||||
| 31 января 2012 г. | Начислена заработная плата за январь Ивановой и Еремеевой (30 000 + 20 000) | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 50 000 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 31 января 2012 г. | Начислены страховые взносы (50 000 x 30,2%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 15 100 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 января 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков Ивановой и Еремеевой | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 5 171,01 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 января 2012 г. | Начислен ОНА (5171,01 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 1 034,20 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Февраль | |||||
| 29 февраля 2012 г. | Начислена заработная плата за февраль Ивановой и Еремеевой (30 000 + 20 000) | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 50 000 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 29 февраля 2012 г. | Начислены страховые взносы (50 000 x 34,3%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 15 100 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 29 февраля 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков Ивановой и Еремеевой | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 5 171,01 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 29 февраля 2012 г. | Начислен ОНА (5171,01 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 1 034,20 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Март | |||||
| 16 марта 2012 г. | За счет средств резерва начислена компенсация за неиспользованный отпуск Еремеевой при увольнении | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 3 420,70 | Записка-расчет о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) (Т-61) |
| 16 марта 2012 г. | Погашен ОНА (3420,70 x 20%) | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 09 «Отложенные налоговые активы» | 684,14 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 16 марта 2012 г. | Начислена заработная плата Еремеевой за отработанные в марте дни | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 10 000 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 16 марта 2012 г. | Начислены страховые взносы (10 000 x 30,2%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 3 020 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 31 марта 2012 г. | Начислена заработная плата за март Ивановой и Петрову (30 000 + 8863,64) | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 38 863,64 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 31 марта 2012 г. | Начислены страховые взносы (38 863,64 x 30,2%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 11 736,82 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 31 марта 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков Ивановой, Еремеевой, Петрову | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 6 871,01 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 марта 2012 г. | Начислен ОНА (6871,01 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 1 374,20 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Апрель | |||||
| 1 апреля 2012 г. | За счет средств резерва начислены отпускные Ивановой | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 7 129,58 | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (Т-60) |
| 1 апреля 2012 г. | Начислены страховые взносы | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 2 157,14 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 1 апреля 2012 г. | Списана в расходы сумма отпускных сверх начисленной суммы резерва | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 13,29 | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (Т-60), бухгалтерская справка |
| 1 апреля 2012 г. | Погашен ОНА ((7129,58 + 2157,14) x 20%) | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 09 «Отложенные налоговые активы» | 1 857,34 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 30 апреля 2012 г. | Начислена заработная плата за апрель Ивановой и Петрову (22 857,14 + 15 000) | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 37 857,14 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 30 апреля 2012 г. | Начислены страховые взносы (37 857,14 x 30,2%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 11 432,85 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 30 апреля 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков Ивановой и Петрову | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 4 568,75 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 30 апреля 2012 г. | Начислен ОНА (4568,75 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 913,75 | Бухгалтерская справка-расчет |
Пример 3. Условие.
Торговая компания ООО «Восток» до 2012 г. имела статус малого предприятия и резерв предстоящих расходов на оплату отпусков до 1 января 2012 г. не формировала. В 2012 г. компания по определенным параметрам, предположим выручки, не может признаваться малым предприятием, поэтому резерв предстоящих расходов на оплату отпусков создает в соответствии с требованиями ПБУ 8/2010. В 2011 г. все сотрудники отгуляли положенные им отпуска, по состоянию на 1 января 2012 г. накопленных дней отпуска у сотрудников не осталось. В налоговом учете в 2012 г. резерв не создается.
В действующей учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО «Восток» прописан следующий порядок расчета резерва на оплату отпусков:
1. Создавать резерв на оплату отпусков исходя из количества неотгулянных дней оплачиваемого отпуска, заработанного работником на конец каждого месяца. Общая сумма отчислений в резерв определяется на конец месяца исходя из полученных по каждому работнику сумм, увеличенных на страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев.
2. Зарплата новых работников и выплаты уволившимся в месяце работникам не увеличивают суммы отчислений в резерв.
3. За каждый месяц работы сотрудник накапливает 2,33 (28 календарных дней отпуска / 12 мес.) ежегодного оплачиваемого отпуска, для сотрудников с ненормированным рабочим днем показатель «количество накопленных дней» будет равен 2,58 (28 календарных дней отпуска + 3 дня дополнительного отпуска / 12 мес.).
4. Сумма резерва по каждому работнику рассчитывается нарастающим итогом на конец каждого месяца по формуле:
Резерв на оплату отпуска на конец месяца = Среднедневная зарплата работника + Среднедневная зарплата работника x (Тариф страховых взносов + взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний) x Количество дней отпуска, на которые работник имеет право на конец отчетного месяца.
Рассчитаем резерв на оплату отпусков за январь — апрель 2012 г. следующим сотрудникам ООО «Восток»: системному администратору Фролову Г. В. с окладом 30 000 руб. и водителю Сергееву А. С. с окладом 15 000 руб. Для них согласно нормативным актам, действующим в организации, установлен ненормированный рабочий день и полагается 3 дополнительных дня к отпуску.
Данные для расчета:
Фролов работает в организации с 1 января 2011 г. За это время он:
— брал отпуск с 1 апреля по 7 апреля 2011 г., с 1 по 21 декабря 2011 г., с 9 по 17 апреля 2012 г.;
— ездил в командировку с 6 по 13 марта 2012 г.
В январе ему была выплачена материальная помощь в размере 2500 руб.
Сергеев работает с 16 марта 2011 г. За время работы он брал очередной оплачиваемый отпуск с 1 ноября по 28 ноября 2011 г., с 12 марта 2012 г. уволился по собственному желанию.
Тариф страховых взносов у организации и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний в 2012 г. составил 30,2%.
Решение.
1 этап. Рассчитаем средний дневной заработок Фролова и Сергеева.
Среднедневной заработок исчисляется по правилам, установленным Постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2007 г. N 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы».
Так как выше перечисленные сотрудники не полностью отработали расчетный период, то расчет среднего дневного заработка у них будет производиться по следующей формуле:
СЗ дн. = ЗП : (29,4 x ПМ + КД),
где СЗ дн. — средний дневной заработок; ЗП — фактически начисленная заработная плата за расчетный период; ПМ — количество полных (отработанных) календарных месяцев; КД — количество календарных дней в неполных календарных месяцах.
Системный администратор Фролов.
На 31 января 2012 г. расчетный период: февраль 2011 г. — январь 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней на дату создания резерва.
В расчетном периоде 10 месяцев отработаны полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Апрель 2011 г. — 29,4 : 30 x (30 — 7) = 22,5,
где 29,4 — среднее число дней в месяце, 30 календарных дней в апреле, 23 календарных дня отработаны в апреле 2011 г.
Декабрь 2011 г. — 29,4 : 31 x (31 — 21) = 9,48,
где 29,4 — среднее число дней в месяце, 31 календарный день в ноябре, 10 календарных дня отработаны в декабре 2011 г.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 10 мес. + 22,5 + 9,5 = 326.
Оплата за не полностью отработанные месяцы.
Производится по следующей формуле:
ЗП мес. = ОК : ПД x КД,
где ЗП мес. — начисленная заработная плата за фактически отработанные дни; ОК — оклад работника; ПД — количество рабочих дней в месяце согласно производственному календарю; КД — количество фактически отработанных дней в месяце.
Апрель 2011 г. — 22 857,14 руб. (30 000 руб. : 21 дн. x 16 дн.),
Декабрь 2011 г. — 9545,45 руб. (30 000 руб. : 22 дн. x 7 дн.).
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 334 000 руб. (30 000 руб. x 10 мес. + 22 857,14 руб. + 9545,45 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
334 000 руб. : 326 = 1019,64 руб.
Материальная помощь в расчет среднего заработка не входит и поэтому при исчислении средней заработной платы не учитывается.
На 29 февраля 2012 г. расчетный период: март 2011 г. — февраль 2012 г. расчет среднедневного заработка будет производиться аналогично порядку, представленному выше. Среднедневной заработок за этот период так же составит 1019,64 руб.
На 31 марта 2012 (расчетный период) апрель 2011 г. — март 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней на дату создания резерва.
В расчетном периоде 9 месяцев отработаны полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Апрель 2011 г. — 29,4 : 30 x (30 — 7) = 22,5,
Декабрь 2011 г. — 29,4 : 31 x (31 — 21) = 9,48,
Март 2012 г. — 29,4 : 31 x (31 — 8) = 21,8.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 9 мес. + 22,5 + 9,5 + 21,8 = 318,40.
Оплата за не полностью отработанные месяцы.
Апрель 2011 г. — 22 857,14 руб. (30 000 руб. : 21 дн. x 16 дн.),
Декабрь 2011 г. — 9545,45 руб. (30 000 руб. : 22 дн. x 7 дн.),
Март 2012 г. — 22 857,14 руб. (30 000 руб. : 21 дн. x 16 дн.).
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 325 259,73 руб. (30 000 руб. x 9 мес. + 22 857,14 руб. + 9545,45 руб. + 22 857,14 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
325 259,73 руб. : 318,40 = 1021,54 руб.
На 30 апреля 2012 г. расчетный период: май 2011 г. — апрель 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней на дату создания резерва.
В расчетном периоде 9 месяцев отработаны полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Декабрь 2011 г. — 29,4 : 31 x (31 — 21) = 9,48,
Март 2012 г. — 29,4 : 31 x (31 — 8) = 21,8,
Апрель 2012 г. — 29,4 : 30 x (30 — 9) = 20,6.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 9 мес. + 9,5 + 21,8 + 20,6 = 316,5.
Оплата за не полностью отработанные месяцы.
Декабрь 2011 г. — 9545,45 руб. (30 000 руб. : 22 дн. x 7 дн.),
Март 2012 г. — 22 857,14 руб. (30 000 руб. : 21 дн. x 16 дн.),
Апрель 2012 г. — 20 000 руб. (30 000 руб. : 21 дн. x 14 дн.).
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 315 714,28 руб. (30 000 руб. x 9 мес. + 9545,45 руб. + 22 857,14 руб. + 20 000 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
315 714,28 руб. : 316,5= 1018,65 руб.
Водитель Сергеев.
На 31 января 2012 г. расчетный период: март — январь 2011 г., так как Сергеев работает с 16 марта 2011 г.
Расчет отработанных календарных дней на дату создания резерва.
В расчетном периоде 9 месяцев отработаны полностью.
Средние дни за не полностью отработанные месяцы:
Март 2011 г. — 29,4 : 31 x (31 — 15) = 15,2,
Ноябрь 2011 г. — 29,4 : 30 x (30 — 28) = 2.
Всего календарных дней в расчетном периоде: 29,4 x 9 мес. + 15,2 + 2 = 281,8.
Оплата за не полностью отработанные месяцы.
Март 2011 г. — 8181,82 руб. (15 000 руб. : 22 дн. x 12 дн.),
Ноябрь 2011 г. — 1428,57 руб. (15 000 руб. : 21 дн. x 2 дн.).
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 144 610,39 руб. (15 000 руб. x 9 мес. + 8181,82 руб. + 1428,57 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
129 611,39 руб. : 281,8 дн. = 513,16 руб.
На 29 февраля 2012 г. расчетный период: март 2011 г. — февраль 2012 г.
Расчет отработанных календарных дней на дату создания резерва.
В расчетном периоде 10 месяцев отработаны полностью.
Всего календарных дней в расчетном периоде будет: 29,4 x 10 мес. + 15,2 + 2 = 311,2.
Средняя зарплата в расчетном периоде составила 159 610,39 руб. (15 000 руб. x 10 мес. + 8181,82 руб. + 1428,57 руб.).
Средний дневной заработок будет равен:
159 610,39 руб. : 311,2 дн. = 512,88 руб.
На 31 марта 2012 г. резерв не начисляется, так как с 12 марта 2012 г. Фролов уволился по собственному желанию.
2 этап. Прочие расчеты (отпускные, командировочные, заработная плата в не полностью отработанном месяце).
Системный администратор Фролов.
Очередной отпуск с 9 по 17 апреля 2012 г., расчетный период для расчета отпуска: апрель 2011 г. — март 2012 г.
Средний дневной заработок в расчетном периоде составил 1021,54 руб.
Отпускные за 9 календарных дней будут выплачены в сумме 9193,68 руб. (1021,55 руб. x 9 дн.).
На отпускные в размере 9193,68 руб. начислены страховые взносы в сумме 2776,49 руб. (9193,68 руб. x 30,2%).
Заработная плата за отработанные в апреле 2012 г. 14 дней составит 20 000 руб. (30 000 / 21 дн. x 14 дн.).
Командировка с 6 по 13 марта 2012 г., расчетный период: март 2011 г. — февраль 2012 г.
Средний дневной заработок в расчетном периоде составил 1019,64 руб.
Начислена плата за дни, проведенные в командировке:
1019,64 руб. x 8 дн. = 8157,12 руб.
Начислена заработная плата за 16 рабочих дней. В марте 2012 г. составит 22 857,14 руб. (30 000 / 21 дн. x 16 дн.).
Водитель Сергеев.
Уволился с 12 марта 2012 г.
Начислена заработная плата за 7 рабочих дней. В марте 2012 г. составит 5000 руб. (15 000 / 21 дн. x 7 дн.).
При расчете компенсации за неиспользованный отпуск принимаем во внимание следующее.
Сергеев работает с 16 марта 2011 г. по 12 марта 2012 г. За время работы ему положен 31 (2,58 дн. x 12 мес.) заработанный день отпуска. Он брал очередной оплачиваемый отпуск 28 дн. (с 1 ноября по 28 ноября 2011 г.). Следовательно, при увольнении ему положена компенсация за 3 дн. (31 — 28).
Количество дней, подлежащих компенсации, умножаем на средний дневной заработок работника.
Сергеев увольняется 12 марта 2012 г., поэтому расчетный период для исчисления среднего заработка по выплате компенсации за неиспользованный отпуск — март 2011 г. — февраль 2012 г.
Средний дневной заработок в расчетном периоде составил 512,88 руб.
Компенсация за 3 дня будет равна 1538,64 руб. (612,88 руб. x 3 дн.).
Страховые выплаты на компенсацию при увольнении не начисляются.
3 этап. Рассчитаем сумму отчислений в резерв на оплату отпусков Фролову и Сергееву.
При ежемесячном начислении резерва показатель «количество дней» в нашем случае будет равен 2,58 (28 календарных дней отпуска + 3 дня дополнительного отпуска / 12 мес.).
Образец расчета отчислений в резерв на оплату отпусков, используемый в ООО «Восток» за 2012 г., представлен в следующей таблице.
| Сотрудники | Показатель «количество дней» | Средний дневной заработок (руб.) | Страховые взносы (руб.) | Расчет отчислений в резерв (руб.) | Сумма отчислений в резерв (руб.) |
| На 31 января | |||||
| Фролов Г. В. | 2,58 | 1 019,64 | 307,93 | (1 019,64 + 307,93) x 2,58 | 3 425,13 |
| Сергеев А. С. | 2,58 | 513,16 | 154,97 | (513,16 + 154,97) x 2,58 | 1 723,78 |
| Итого сумма отчислений в резерв | 5 148,91 | ||||
| На 29 февраля | |||||
| Фролов Г. В. | 5,16 (2,58 + 2,58) | 1 019,64 | 307,93 | (1019,64 + 307,93) x 5,16 — 3425,13 | 3 425,13 |
| Сергеев А. С. | 5,16 (2,58 + 2,58) | 512,88 | 154,88 | (512,88 + 154,88) x 5,16 — 1723,78 | 1 721,91 |
| Итого сумма отчислений в резерв | 5 147,04 | ||||
| На 12 марта — начислена компенсация | |||||
| Сергеев А. С. | 3 | 512,88 | (512,88 x 3) | 1 538,64 | |
| На 31 марта | |||||
| Фролов Г. В. | 7,74 (2,58 + 5,16) | 1 021,54 | 308,51 | (1021,54 + 308,51) x 7,74 — 3425,13 — 3425,13 | 3 444,33 |
| Итого сумма отчислений в резерв | 3 444,33 | ||||
| Итого сумма использованного резерва | 1 538,64 | ||||
| На 8 апреля — начислены отпускные | |||||
| Фролов Г. В. | 9 | 1 021,55 | 308,51 | (1021,55 + 308,51) x 9 | 11 970,52 |
| На 30 апреля | |||||
| Фролов Г. В. — превышение суммы начисленного отпуска над суммой резерва | 3425,13 x 2 мес. + 3444,33 — 11 970,52 | -1 675,93 | |||
| Фролов Г. В. | 2,58 | 1 018,65 | 307,63 | (1018,65 + 307,63) x 2,58 | 3 421,80 |
| Итого израсходованная сумма резерва | 10 294,59 | ||||
| Итого сумма отчислений в резерв | 3 421,80 |
Данные о состоянии резерва на предстоящую оплату отпусков на конец каждого месяца с января по апрель 2012 г. по каждому сотруднику представлены в следующей таблице.
| Месяц | Начисления в резерв | Расход резерва | Остаток резерва на конец месяца с нарастающим итогом | |||
| Сумма, руб. | Дни, кол-во | Сумма, руб. | Дни, кол-во | Сумма, руб. | Дни, кол-во | |
| Фролов Г. В. | ||||||
| Январь | 3 425,13 | 2,58 | — | — | 3 425,13 | 2,58 |
| Февраль | 3 425,13 | 2,58 | — | — | 6 850,26 | 5,16 |
| Март | 3 444,33 | 2,58 | — | — | 10 294,59 | 7,74 |
| Апрель | 3 421,80 | 2,58 | 10 294,59 | 9 | 3 421,80 | 2,58 |
| Сергеев А. С. | ||||||
| Январь | 1 723,78 | 2,58 | — | — | 1 723,78 | 2,58 |
| Февраль | 1 721,91 | 2,58 | — | — | 3 445,69 | 5,16 |
| Март | — | — | 1 538,64 | 3 | 1 907,05 | 2,16 |
| Апрель |
4 этап. Перечисленные выше расчеты отражаем в бухгалтерском учете.
Бухгалтерские проводки
| Дата | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, руб. | Первичный документ | |
| Дебет | Кредит | ||||
| Январь | |||||
| 31 января 2012 г. | Начислена заработная плата за январь Фролову и Сергееву (30 000 + 15 000) | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 45 000 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 31 января 2012 г. | Начислены страховые взносы (45 000 x 30,2%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 13 590 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 января 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков Фролову и Сергееву | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 5 148,91 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 января 2012 г. | Начислен ОНА (5148,91 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 1 029,71 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Февраль | |||||
| 29 февраля 2012 г. | Начислена заработная плата за февраль Фролову и Сергееву (30 000 + 15 000) | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 45 000 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 29 февраля 2012 г. | Начислены страховые взносы (45 000 x 30,2%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 13 590 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 29 февраля 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков Фролову и Сергееву | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 5 147,04 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 29 февраля 2012 г. | Начислен ОНА (5147,04 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 1 029,41 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Март | |||||
| 31 марта 2012 г. | Начислена заработная плата за март Фролову и Сергееву (22 857,14 + 8157,12 + 5000) | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 36 014,26 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 31 марта 2012 г. | Начислены страховые взносы (36 014,26 x 30,2%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 10 876,31 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 31 марта 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков Фролову | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 3 444,33 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 31 марта 2012 г. | Начислен ОНА (3444,33 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 688,86 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Апрель | |||||
| 5 апреля 2012 г. | За счет средств резерва начислен отпуск Фролову | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 7 518 | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (Т-60) |
| 1 апреля 2012 г. | Начислены страховые взносы | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 2 776,59 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 1 апреля 2012 г. | Отражена разница между суммой отпускных и суммой начисленного резерва | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 1 675,93 | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (Т-60), бухгалтерская справка |
| 1 апреля 2012 г. | Погашен ОНА (10 294,59 x 20%) | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 09 «Отложенные налоговые активы» | 2 058,91 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 30 апреля 2012 г. | Начислена заработная плата за апрель Фролову | 44 «Расходы на продажу» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 20 000 | Расчетная ведомость по заработной плате (Т-51) |
| 30 апреля 2012 г. | Начислены страховые взносы (20 000 x 30,2%) | 44 «Расходы на продажу» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | 6 040 | Карточки учета сотрудников, бухгалтерская справка |
| 30 апреля 2012 г. | Начислен резерв на оплату отпусков Фролову | 44 «Расходы на продажу» | 96 «Резервы предстоящих расходов» | 3 421,80 | Учетная политика, бухгалтерская справка-расчет |
| 30 апреля 2012 г. | Начислен ОНА (3421,80 x 20%) | 09 «Отложенные налоговые активы» | 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | 684,36 | Бухгалтерская справка-расчет |
Исходя из принципа «разрешено то, что не запрещено», организация вправе выбрать любой из перечисленных выше вариантов либо использовать свой способ определения размера «отпускного» оценочного обязательства, закрепив его в своей учетной политике. При этом, конечно же, предпочтение необходимо отдать тому варианту, который дает возможность оценить это обязательство максимально точно. Вместе с тем, поскольку учетная политика фирмы должна соответствовать требованию рациональности, не следует выбирать труднореализуемый на практике вариант.
Источник: hr-portal.ru
