Инвестиции в строительство: бухгалтерский учет и налогообложение
Правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений на территории Российской Федерации, определяются Федеральным законом от 25.02.99 г. N 39-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 2.01.2000 г.) «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений». В соответствии с этим Законом инвесторами являются субъекты инвестиционной деятельности, осуществляющие капитальные вложения с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Согласно п. 6 ст. 4 данного Закона субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемым между ними.
Рассмотрим конкретную ситуацию. Организация-инвестор по договору долевого участия в строительстве, заключенному с индивидуальным предпринимателем, выполняющим функции заказчика-застройщика, осуществляет частичное финансирование строительства жилого дома. Объем финансирования строительства инвестором составляет 900 000 руб., что соответствует стоимости строительства одной квартиры в указанном доме. В счет финансирования строительства инвестор поставляет заказчику-застройщику материальные ценности, используемые при строительстве жилого дома, на сумму 900 000 руб., в том числе НДС — 150 000 руб. Себестоимость реализуемых материальных ценностей составляет 500 000 руб. До окончания строительства инвестор уступил право требования данной квартиры новому кредитору — физическому лицу за 900 000 руб.
В данном случае в соответствии с инвестиционным договором организация, осуществляющая капитальные вложения в строительство жилого дома, одновременно является поставщиком материальных ценностей, используемых при строительстве данного жилищного объекта. В бухгалтерском учете сумма произведенных инвестиций до момента сдачи объекта и получения инвестором результатов произведенных инвестиций, предусмотренных инвестиционным контрактом, может быть учтена на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», на отдельном субсчете (например, на субсчете 76-5 «Расчеты с заказчиком-застройщиком») в корреспонденции с кредитом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», поскольку в качестве инвестиционного взноса в строительство засчитывается стоимость реализованных организацией материальных ценностей.
Выручка от реализации материальных ценностей для организации-инвестора является доходом от обычных видов деятельности и принимается к учету в данном случае в полной сумме отгруженных материальных ценностей (пп. 5, 6 положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 32н). При признании в бухгалтерском учете выручки от реализации материальных ценностей ее сумма отражается по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка» и дебету счета 62. Одновременно себестоимость реализованных материальных ценностей списывается с кредита счета 41 «Товары» в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».
Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом обложения НДС. Таким образом, операции по реализации инвестором заказчику-застройщику материальных ценностей, стоимость которых засчитывается в счет инвестиционного взноса в строительство, облагаются НДС. Сумма НДС, начисленная по данной операции и указанная в выставленном инвестором счете-фактуре, отражается по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-3 «Налог на добавленную стоимость» и кредиту счета 90, субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость».
На основании ст. 6 Закона N 39-ФЗ инвесторы, являющиеся субъектами инвестиционной деятельности, имеют равные права на владение, пользование и распоряжение объектами капитальных вложений и результатами осуществленных капитальных вложений; передачу по договору своих прав на осуществление капитальных вложений и на их результаты физическим и юридическим лицам в соответствии с законодательством Российской Федерации. В рассматриваемом случае инвестор по договору уступки права требования передал свои права на осуществленные капитальные вложения физическому лицу.
Отношения сторон по сделке уступки требования регламентируются ст. 382-390 главы 24 «Перемена лиц в обязательстве» ГК РФ. Согласно ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. При этом не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором. Уступка требования кредитором другому лицу допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору (п. 1 ст. 388 ГК РФ).
Согласно ст. 384 ГК РФ право первоначального кредитора, если иное не предусмотрено законом или договором, переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права, если иное не предусмотрено законом или договором. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие, связанные с требованием права. Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (п. 2 ст. 385 ГК РФ).
В соответствии со ст. 128 ГК РФ имущественные права относятся к имуществу организации и могут свободно отчуждаться (ст. 129 ГК РФ), в том числе по договору купли-продажи (п. 4 ст. 454 ГК РФ). Таким образом, если уступка требования производится на возмездной основе (договор цессии), данный договор может рассматриваться как договор купли-продажи имущественных прав. Следовательно, уступка права (требования) отражается в бухгалтерском учете как продажа имущества.
Поступления от продажи активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, признаются в бухгалтерском учете операционными доходами организации на основании п. 7 ПБУ 9/99 и принимаются к учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, которая определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (пп. 6, 10.1 ПБУ 9/99). Поступления, связанные с продажей требования, отражаются в бухгалтерском учете организации по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», в рассматриваемом случае — в корреспонденции с дебетом счета 76 на отдельном субсчете 76-5 «Расчеты с покупателем требования».
В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача имущественных прав на территории Российской Федерации признается объектом обложения НДС. Поэтому передачу организациями, осуществляющими инвестирование в НДС. Поэтому передачу организациями, осуществляющими инвестирование в строительство жилья (инвесторами), по договорам, в том числе по договорам уступки требования, своих прав на осуществленные капитальные вложения, в частности на квартиры, следует облагать НДС в полном объеме по ставке налога в размере 20%.
В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом:
Дебет 62, Кредит 90-1 — 900 000 руб. — признана выручка от реализации материальных ценностей,
Дебет 90-3, Кредит 68 — 150 000 руб. — начислен НДС по реализованным материальным ценностям,
Дебет 90-2, Кредит 41 — 500 000 руб. — списана себестоимость реализованных материальных ценностей,
Дебет 76-5, Кредит 62 — 900 000 руб. — стоимость реализованных материальных ценностей зачтена в счет инвестиционного взноса организации в строительство дома.
После подписания договора на уступку права требования:
Дебет 76-5, Кредит 91-1 — 900 000 руб. — отражена задолженность по оплате уступаемого требования,
Дебет 91-1, Кредит 68 — 150 000 руб. — начислен НДС с суммы задолженности по уступаемому требованию.
Источник: hr-portal.ru
